Исковете за попълване на масата на несъстоятелността – ползи и рискове

Продължаващата вече няколко години финансова криза принуждава все повече търговци да
продават на разсрочено плащане и без нужните обезпечения. Същите причини водят до го-
лямо забавяне на междуфирмените разплащания и до лавинообразно нарастване на случаите на неплатежоспособност. Съответно, драстично се увеличават производствата по несъстоятелност и несъбираемите вземания. Когато даден длъжник изпадне в неплатежо-
способност, производството по несъстоятелност е единственото средство, което би мог-
ло да осигури на кредиторите някаква събираемост на вземанията и правното средство за
това са т. нар. искове за попълване на масата на несъстоятелността. Успешното им
провеждане води до връщане на парични ресурси и други активи в имуществото на длъжни-
ка, които се преразпределят между кредиторите по специалните правила на Търговския за-
кон (ТЗ). В почти всички случаи това се оказва и единственият шанс за осигуряване на пълна или частична събираемост на вземанията. Същевременно обаче, исковете за попълване
на масата на несъстоятелността имат и обратна страна. Ответниците по тях, които са
били контрагенти на неплатежоспособния длъжник, трябва да върнат получените пла-
щания или други активи и да участват в тяхното разпределение, наред с всички други кредитори. Важно е да се има предвид, че тези неблагоприятни резултати са следствие от
атакуването на сделки и плащания, които са извършени в миналото – преди откриването
на производството по несъстоятелност. Горните особености на производството по
несъстоятелност налагат неговото добро познаване както от кредиторите на неплате-
жоспособния длъжник, така и от неговите бивши контрагенти. С оглед на по-яркия акцент върху практическите аспекти на проблемите, по-долу ще разгледаме исковете за попълване на масата на несъстоятелността от две гледни точки – на неудовлетворените кредитори на длъжника и на неговите бивши контрагенти, които са получили от него плащане, обезпечение или друг актив. Попълването на масата на несъстоятелността като способ за защита на кредиторите
1. Искове за атакуване на сделки и плащания, извършени след началната дата на
неплатежоспособността/свръхзадължеността Първата група искове за попълване на маса-
та на несъстоятелността имат за предмет атакуването на сделки, които са извършени
след началната дата на неплатежоспособността или свръхзадължеността. ТЗ позво-
лява началната дата на неплатежоспособността да бъде фиксирана от съда в неограничен
момент от миналото. В практиката се срещат случаи, в които началната дата предхож-
да откриването на производството по несъстоятелност с повече от петнадесет години.
Това означава, че т. нар. „подозрителен период“ – периодът от време между настъпването на
неплатежоспособността и откриването на производството по несъстоятелност – може
да бъде изключително дълъг и да „покрие“ множество сделки на длъжника. Според ТЗ определени сделки, извършени през подозрителния период, са правно уязвими – те
могат да бъдат обявени за относително недействителни спрямо кредиторите на несъ-
стоятелността. Обявяването на тази недействителност става чрез съдебно решение, по-
становено по иск на кредитор или на синдик. Последиците от подобно съдебно решение са
различни, в зависимост от вида на атакуваната сделка. Общото между тях обаче е едно и
също – определени активи се връщат в имуществото на длъжника и/или стават достъпни
за разпределение между всички кредитори.
1.1. Атакуване на безвъзмездни сделки
Първата група уязвими действия, извършени след началната дата на неплатежоспособността, са безвъзмездните сделки. Те са най-лесно атакуеми, тъй като по дефиниция увреждат кредиторите на несъстоятелността. Последицата от уважаването на подобен иск
е, че съответният актив, с който длъжникът се е разпоредил, следва да бъде върнат в маса-
та на несъстоятелността.
1.2. Атакуване на сделки от типа даденото от длъжника „значително надвишава по стой-
ност полученото“ Втората група недействителни сделки са тези, при които даденото от длъжника значително надвишава по стойност полученото от него. Според съдебната практика даденото от длъжника „значително надвишава по стойност полученото“, когато е с повече от 20 на сто от това, което контрагентът на длъжника е предоставил по сделката. Резултатът от успешното атакуване на такава сделка е, че активът, с който длъжникът се е разпоредил, трябва да бъде върнат в масата на несъстоятелността.
1.3. Атакуване на плащания и обезпечения, извършени от длъжника след началната дата на
неплатежоспособността
Разгледаните две групи искове за попълване на масата на несъстоятелността се срещат от-
носително по-рядко в практиката. Не е така обаче с два други иска, без чието провеждане не
минава почти нито едно производство по несъстоятелност. Това са исковете за атакуване на
плащания и обезпечения, извършени от длъжника след началната дата на неплатежоспособността. Според ТЗ всяко изпълнение на парично
задължение, което длъжникът е извършил в подозрителния период (след началната дата на
неплатежоспособността/свръхзадължеността), е относително нищожно спрямо кредито-
рите. Това означава, че получилият плащането следва да върне съответната сума в масата
на несъстоятелността. Когато той направи това (доброволно или в резултат на принуди-
телно изпълнение), ще се превърне отново в паричен кредитор на длъжника. Този път обаче
получилият недействителното плащане ще трябва да се конкурира при разпределението с
всички останали кредитори. Резултатът е преразпределение на съответното плащане, при което отделни „квоти“ от него ще получат и останалите кредитори.
1.4. Атакуване на залозите и ипотеките
Последният иск от разглежданата група има за предмет атакуването на залозите и ипотеки-
те, които длъжникът е учредил след началната дата на неплатежоспособността. Когато този
иск бъде успешно проведен, съответният залог или ипотека не могат да бъдат противопоста-
вени на кредиторите на несъстоятелността. Това означава, че предметът на обезпечението
ще бъде осребрен от синдика, а стойността му ще бъде разпределена между всички необезпече
ни кредитори – привилегията на заложния или ипотекарен кредитор няма да действа.
2. Отменителни искове
Втората група искове за попълване на масата на несъстоятелността са т. нар. отменителни
искове. Те обхващат посочените в чл. 647 от ТЗ сделки на длъжника, които той е
извършил в определен период преди откриването на производството по несъстоятелност. За разлика от исковете, разгледани по-горе, тук успешното провеждане на иска не зависи от това, дали съответната сделка е извършена след настъпването на неплатежоспособността. Втората съществена разлика е, че тези сделки могат да бъдат атакувани само в кратък, едногодишен
срок от откриването на производството по несъстоятелност. Част от сделките, които могат
да бъдат атакувани с отменителен иск, съвпадат с тези, разгледани в предходната точка. Това са:
- безвъзмездните сделки,
- сделките, при които даденото от длъжника значително надвишава по стойност полученото и
- учредяването на залози, ипотеки или лични обезпечения. Тези сделки могат да бъдат атакувани, ако са извършени в период между една и три години преди откриването на производството по несъстоятелност – в зависимост от възмездността/безвъзмездността на сделката и това, дали насрещната страна по нея е лице, което е свързано с длъжника.
2.1. Недействителност на сделки с погасяване на дълг с прехвърляне на собственост
Наред с посочените сделки, чрез отменителен иск могат да бъдат обявени за недействителни и сделките, при които длъжникът е погасил свой паричен дълг чрез прехвърляне на собственост. Това е възможно, ако сделката е извършена в тримесечен срок преди началната дата на неплатежоспособността и връщането на нейния предмет в имуществото на длъжника би довело до увеличаване на сумата, която останалите кредитори биха получили при разпределението.
2.2. Недействителност на сделки между свързани лица
Последната категория уязвими сделки от тази група обхваща сделките между длъжника и свързани с него лица, които са извършени в двегодишен срок преди откриването на производството по несъстоятелност и увреждат кредиторите. 3. Искове за атакуване на
прихващания
Прихващането на насрещни (най-често парични) задължения се използва широко в търговската практика. Тъй като това, по същността си, води до погасяване на насрещните задължения до размера на по-малкото от тях, то също може да увреди останалите кредитори на длъжника – резултатът е идентичен с този на плащане. Затова ТЗ урежда и определени случаи на атакуване на прихващания.
3.1. Прихващане, извършено от кредитор
Първият от тях има за предмет прихващане, извършено от кредитор. То може да бъде обявено за недействително, ако към момента на придобиването на своето вземане или на
насрещното си задължение, кредиторът е знаел, че длъжникът е неплатежоспособен/свръхзадължен или че е поискано откриването на производство по несъстоятелност.
3.2. Прихващане, извършено от самия длъжник
Втората група уязвими прихващания са тези, извършени от самия длъжник след началната
дата на неплатежоспособността. Прихващането е атакуемо, ако в резултат на извършва-
нето му кредиторът е успял да удовлетвори по-голяма част от вземането си, отколкото
би получил при разпределение в рамките на производството по несъстоятелност.
Исковете за попълване на масата на несъстоятелността от гледище на ответниците по тях
Видно от изложеното по-горе, исковете за попълване на масата на несъстоятелността
могат да доведат до обявяване на недействителността на изключително широк кръг прав-
ни действия на длъжника. Наред с това, характерно за тези искове е, че те действат рет-
роактивно – имат за предмет сделки, извършени в миналото, като приложимият подозрите-
лен период в повечето случаи не е формално ограничен и може да обхване години.
Този правен режим е изключително ценен за кредиторите на несъстоятелността, тъй
като им позволява да запазят надеждите си за някаква събираемост на вземанията дори, ко-
гато длъжникът няма никакво имущество. Същевременно обаче, исковете за попълва-
не на масата на несъстоятелността поставят в изключително неблагоприятно положение
ответниците по тях. Нека разгледаме един пример.

--------------------------------------------
ПРИМЕР:
Представляваната от Вас компания е
производител на лекарства, поради което
получава големи по обем плащания от свои-
те дистрибутори. Нека приемем, че даден
дистрибутор е изпаднал в неплатежоспо-
собност, но тъй като Вашата компания за
него е жизненоважен доставчик, дистрибу-
торът продължава да извършва плащания
към нея, пренебрегвайки останалите си, по-
„маловажни“ свои кредитори. По този на-
чин дистрибуторът успява да остане на па-
зара и да извършва плащания към Вас в
продължение на три години, въпреки че вече
е неплатежоспособен.
В един момент обаче търпението на ня-
кой от останалите кредитори се изчерпва и
той подава молба за откриване на производ-
ство по несъстоятелност. За начална дата
на неплатежоспособността е определена
дата отпреди четири години. Скоро след
това получавате нотариална покана от син-
дика, с която от представляваната от Вас
компания се иска връщането на 600 000 лв.
------------------------------------------------

Вероятно ще се запитате - основателна ли е претенцията на синдика? Та, откъде бихте
могли да знаете, че дистрибуторът е бил неплатежоспособенeн още преди четири години –
нали се е разплащал с Вас. Нещо повече, вероятно ще си кажете – та, нали срещу всяко плаща-
не дистрибуторът получаваше стока. Каква е логиката управляваната от мен компания да
трябва да връща получените плащания, при положение че никой няма да ми върне доставената стока? А, ако началната дата на неплатежоспособността не бе преди четири, а преди дванадесет години – ще трябва ли да върнете на длъжника няколко милиона?
Всички горни въпроси са основателни и разбираеми. В тяхната основа стои нормалната
бизнес логика и базисният принцип на правната сигурност. Те обаче, няма да ви спасят нито
от иска на синдика, нито от осъждане и последващо принудително изпълнение. Крайният
резултат би могъл да е неплатежоспособност на собствената Ви компания и откриване на производство по несъстоятелност спрямо нея. Синдикът атакува учреден във ваша полза залог
или ипотека
До подобен резултат би могло да се стигне и в случай, че синдикът атакува учреден във ваша полза залог или ипотека. Ако искът бъде уважен, вие ще загубите обезпечението на вземането си и, най-вероятно, няма да успеете да го съберете. Изложеното показва огромните рискове, които исковете за попълване на масата на несъстоятелността могат да породят за всеки търговец, а дори и за лица, които не са търговци. Според буквата на ТЗ и утвърдената съдебна практика, срещу тези рискове не съществува никаква защита. Без всякакво значение е дали
контрагентите на длъжника са знаели, че той е неплатежоспособен. Без значение е също дали
извършените от длъжника плащания имат авансов, симултанен (едновременен) или последващ доставянето на стоката или услугата характер. И не на последно място – без значение е кога е извършена съответната уязвима сделка – преди една, пет, десет или повече години, стига да следва началната дата на неплатежоспособността. Подобен краен и небалансиран режим на исковете за попълване на масата на несъстоятелността не съществува в нито една съвременна
държава. Той не е бил познат и на стария ни Търговски закон, според който началната дата на неплатежоспособността не е могла да предхожда откриването на производството по несъстоятелност с повече от три години. Наред с това, съвременните законодателства защитават определени сделки от разрушителните последици на несъстоятелността. По правило са защитени плащанията и обезпеченията, които са извършени едновременно с предоставянето на стоката, кредита или услугата – т.нар. симултанни плащания и обезпечения. Причината за защитата на тези сделки е, че кредиторът по тях е бил достатъчно предвидлив, за да настоява на симултанно плащане или обезпечение, и че в нито един момент не е предоставял необезпечен кредит (за разлика от останалите кредитори на длъжника).
Наред с това, имуществената ценност, която той е предоставил, е влязла в масата на несъстоятелността и поради това ползва останалите кредитори. В други държави съответните сделки са атакуеми само, ако контрагентът на длъжника е бил недобросъвестен
и е знаел за настъпилата неплатежоспособност.


НЯКОИ ИЗВОДИ:
Горното изложение показва както предимствата, така и недостатъците на исковете за попълване на масата на несъстоятелността, според действащия ТЗ и съдебната практика.
Предимствата обаче изглеждат по-малко от недостатъците. Действащата небалансирана правна уредба позволява атакуването на сделки и плащания, извършени преди много години. Поради това тя е несъвместима със стандартите за правова държава, с принципа на правна сигурност и с целите на самото производство по несъстоятелност. Целта на това производство не е да бъдат разорени добросъвестните контрагенти на длъжника, които са подпомагали бизнеса му в трудния период, след настъпването на неплатежоспособността и са продължили да му доставят стоки или услуги. Целите на производството по несъстоятелност според
чл. 607 от ТЗ са „справедливото удовлетворяване на кредиторите и възможност за оздравяване на предприятието на длъжника“.
Нито една от тези цели не може да бъде постигната с цената на нова несправедливост (този път, за сметка на добросъвестните трети лица), а още по-малко, чрез обричането на длъжника на сигурна гибел, поради страха на третите лица да продължат да търгуват с него.

Имущество на предприятието като обект на счетоводството

Имущество на предприятието като обект на счетоводството

І. Същност

Всички предприятия, за да усъществяват пълноценно своята дейност, разполагат със стопански средства, наречени активи. Те имат токнкретен състав и изпълняват определена функционална роля. Соъществуват различни източници за получаване на стопански средства(средсва на обственика, кредити от банки и др.) . Източниците за придобиване са различно, но общото между тях е това, че всяко стопанско средство, всеки актив има конкретен източник наречен пасив. Съвкупността от стопанските средства на предприятието (активите) и техните източници (пасивите) образува имуществото ан предприятието. То се изменя непрекъснато в процеса на осъществяване на дейността. Освен собствените средство, предприятията ползват и чужди стопански средства, които наемат о различни предприятия за временно ползване. Имуществото на предприятието като съвкупност от стопански средства и източници за придобиването им, непрекъснато променящи се под въздействието на извършените стопански операции изразява обекта на счетоводството.

Всяко едно стопанко предприятие се характеризира с:

            1.Стопанските средства или активите

2.С източниците на стопанските средства

3.Със стъпанско-правните отнощения

4. Със стопанските операции или процеси

            ІІ. Същност и класификация на активите

1.      Определение- активът е ресурс,контролиран от предприятието в резултат на

минали събития, от които се очаква бъдеща икономическа изгода. Това са

стопански средства на предприятието, които се характеризират по своя конкретен състав и роля. За нуждите на счетоводствотоима значение групирането на активите по тяхната икономическа същност и роля в процеса на осъществяване на дейността. Основен критерий е трайността или ликвидностто, тоест способността им да променят своята форма. Съгласно чл 14 ал 1 от закона за счетоводството, активите се делят на 2 вида

-дълготрайни

-краткотрайни

ІІІ. Дълготрайни активи-характерни белези

Характерно за дълготрайните активи е, че участват многократво в усъществяваната от предприятието дейност, без видимо да променят първоначалната си форма на съществуване. Това са всички средства, в които предприятието е направило дългосрочни инвестиции за реализация на дейността си и служат проължително време, провече от 12 месеца. Те са бавноликвидни активи. Износват се , остаряват.

Износването бива физическо и морално. Какво представлява изхабяване- това е обектиен процес, който се определя чрез начисляване на амртизация.

            Групата на дълготрайните съдържа:

            -амортизируеми активи

-неамуртизируеми активи

-дълготрайни нематериални активи

-търговска репутация бива 2 вида: положителна и отрицателна

-разходи за бъдещи периоди

ІV. Дълготрайни материални активи

Определение –това са установими нефинансови ресурсу, придобити и притежавани от предприятието, които имат натурално веществена форма. И се очаква да бъдат използвани през повече от 1 отчетен период. Те са 2 вида

а) амуртизируеми активи. Тук спадат

-сгради

-машини и обурудване

-съоражения

-транспортни средства

-компютърно обурудване

-обзавеждане и трайни активи (офис обзавеждане, стопански инвентар)

-библиотечни книги

-други дълготрайни активи-инвентарен амболаж

б) неамуртизируеми активи

-природни ресурси

-активи с обществена значимост(паметници, произведения на изкуството,музейни експонати)

            V. Дълготрайни нематериални активи

            1. Определение-това са установими, нефинансови ресуси, които са придобити и контролирани от предприятието. Те нямат физическа субстанция, те са със съществено значение при употребата им. От тяхното използване се очакв бъдеща икономическа изгода.

2. Видове-те могад да бъдат:

-продукти от развойна дейност

-програмни пакети и програми

-права върху ентелектуална собственост

-права върху индустриална собственост

-нематериални дълготрайни активи(права за ползване на наети дълготрайни активи.

            VІ. Дългосрочни финансови активи

1.Определение-това са свободни парични и веществени активи на

предприятието, които се предоставят за ползване от трети лица с цел изгода под форма на лихви, ренти, дивиденти.

2.      Видове

А) дългосрочни инвестиции в съучастия- включват: инвестиции в асоциирани предприятия, дъщерни предприятия и др.

Б) дългосрочни инвестиции в ценни книжа:

-акции

-облигации

-полици-менителници, запис на заповед и др.

В) дългосрочни вземания и предоставяни заеми-дългосрочните всемания са: предоставяне на стоки, продукция на финансов лизинг, кредит или на консигнация за срок по- дълъг от 12 месеца.

Метод на счетоводството

І Определение за счетоводен метод :

Съвкупност от способи, чрез приложението, на които се установява максимално точно, изчерпателна, достатъчна по обем и в цифрово изражение информация за всички обекти на счетоводното отчитане в тяхната взаимна връзка и за целите на ефективното им управление. Методът на счетоводството включва следните способи:

1.Документиране:

Чрез него се получава пълна и точна информация за елементите на емуществото на предприятието и за измененията, настъпили в резултат на дейността по време и място на извършването им, дава се доказателство, законова сила на извършените стопански опрерации и процеси. Съхранява  се информацият за продължителен период от време, осъществва се контрол по съхранение, използване и управление на имуществото на предприятието.

2. Оценка и калкулация:

Характерна особеност на счетоводната отчетност е задължителното използване на стойностния измерител с помощта на който се оценяват елементите на имуществото на предприятието и всички извървани промени съгласно чл13 за закона за счетоводството активите, пасивите, собствения капитал, приходите и разхоите се оценяват и записват пи тяхното придобиване или при възникване по историческата им цена(доставна цена) съответствие с прилоимите национални и международни стадарти. Калкулацията е тясно свързана с оценката. Тя се изразява в предварително оценяване на частите на обекти с по-сложна структура с оглед формиране на цялостната им стойностна характеристика.

3. Системата на счетоводните средства:

Това е способ за счетоводно отчитане чрез отразяване на информация за състоянието на средствата и техните източници, началото на периода, измененията, които настъпват в резултат на дейостта и тяхното състояние в края на учебния период. С използването на системана на счетоводните сметки се постига индивидуализация на всеки обект на отчитане и максимално конкретизиране на изменението на счетоводните обекти в тяхната взаима връзка и обyсловеност.

4. Двойно записване по счетоводните сметки 

Чрез него се постига едновременно отразяване на двата равностойни, нопротивоположни ефекта от стопанските операции посредством записването им по дебита на една и по средита на друга счетоводна смекат. Двойното записване е непосредствено свързано със системата на  счетоводсните сметки и е възможно тяхното едновременно представяне и разглеждане като способ на счетоводните сметки и двойното записване по тях.

5. Инвентаризиране. С помощта на този способ е установено действителното състояние на имуществото на предприятието, тъй като чрез него се обхващат и изнененията, които не са били обект на текущо счетоводно отчитане. Най- често това са изменения, които не могат да бъдат документирани поради този причина излизат от обхвата на отчетността. Те се изразяват както в естествени изменения на количествение и качеството.

            

6. Изменение на количествения и качествения характер на стопанските средства в резултата на особенсотите на физическите и химическите им свойство или случайни непредвидени обстоятелства, умишлени и преднамерени действия на материално отговорни лица кражби и др.

            

7. Баланстово обобщаване:

Използването на този способ се налага поради необходимостта от обобщаване и съпоставяне на стойностните размери на стопанските средства на предприятието с техните източници към определен момент за нуждите на стопанското ръководство и управление. Изразява се в съставяне на счетовден баланс.

            

8. Сводка на отчетните данни изразява се в периодичното обобщаване на счетоводната информация на отделните обекти на отчитане.

Има универсален характе и служи за разрамотка на различни показатели характеризиращи дейността на предприятието. Методът на счетовдството не е механичен сбор от всички тези способи, а съвкпност, в която всеки способ има своето място и значение. Те се използват паралелно като взаимно се допълват и поясняват.

Въведение в счетоводството

 I Глава - ВЪВЕДЕНИЕ В УПРАВЛЕНСКОТО СЧЕТОВОДСТВО

1. Организационни и поведенчески аспекти на управленското счетоводство?

Управленското счетоводство се характеризира като вътрешно фирмено счетоводство, което подпомага изработването на планови решения, тяхното осъщест­вяване и контрола за изпълнението им. В малките предприятия функциите на уп­равленското счетоводство обикновено се анализират от счетоводителите, които ре­гистрират стопанските операции и изготвят финансовите отчети. В по-големите предприятия е нормално обособяване на функциите, свързани с управленското счетоводство. Лицата, които се занимават с тази дейност се наричат обикновено контрольори. Те подпомагат управляващите при изработването на решения и вътрешно фирмени отчети за изпълнителния директор и висшето ръководство. Контрольорите, от своя страна, имат подчинени, които ги подпомагат в дейността им. Контрольорите не са само интерпретатори на информация, а също и членове на

бюджетни комисии и консултанти. От тяхната дейност се очаква да прибавя стойност към целия управленски процес. В големи компании се формират отдели по вътрешен одит, чрез които се осъществява мониторинг на различните отдели и структурни поделения в предприятието, за да се определи дали се спазват предписаните проце­дури във връзка с осъществяваната от тях дейност.

Професионални преценки стоят в основата на решенията на управленските счетоводители за това как да се организира и как да функционира системата на вътрешно фирменото счетоводство. При тези преценки се засягат интересите на много лица. Процесът на определяне на стандартите и процедурите е свързан с етични аспекти. Когато се сблъска с етични проблеми, управленският счетоводител трябва да събере достатъчно информация.

Във връзка с изпълнението на своите задачи управленските счетоводители се придържат към няколко основни принципи: Компетентност. Управленските счетоводители трябва да са професионално компетентни, за да изпълняват своите задължения по идентифицирането
на уместна и точна информация в съответствие с определени правни и технически стандарти;

Конфиденциалност. Управленските счетоводители не трябва да разгласяват конфиденциална информация, нито да я използват за цели, свързани с личното им преуспяване;

Честност. Управленските счетоводители трябва да избягват конфликта на интереси чрез: отказ от компрометиращи подаръци и услуги; саботиране на целите на предприятието и представяне на ненадеждна информация; действия, които дискредитират професията; Обективност. Управленските счетоводители трябва да представят вярна и обективна информация, която да е уместна по отношение на взимането на решения и оценката на минали, настоящи и бъдещи събития и процеси.

2.Съпоставителна характеристика между управленското и финансовото счетоводство?

Основното разграничаване между финансовото и управленското счетоводство се осъществява главно по линия на предназначението на създавания от тях информационен продукт. Управленското счетоводство се характеризира като вътрешно фирмено счетоводство, което обслужва управляващите и персонала  в рамките на дадено предприятие. Управляващите в предприятието са лица, които взимат ре­шения за бъдещата дейност. Освен че взимат решения, те са отговорни за направ­ляването, мотивирането и мониторинга на останалите работещи, за което получават финансова и нефинансова информация от управленското счетоводство. Потреби­тели на информация от управленското счетоводство са и оперативните работници, които се интересуват от условията и резултата от своята работа. Потреби­тели на информация от финансовото счетоводство са външни като инвеститори, доставчици и други търговски кредитори, клиенти, правителства и правителствени служби.Същността на финансовото счетоводство се състои в регистрирането и класифицирането, в парично изражение, на данните за стопанските операции в обособената стопанска единица, в съответствие със съществуващите постановки в края на отчетния период.         

Обобщената информация за финансовото състояние и за ефективността от минали периоди може да се използва като база за прогнозиране на определен кръг въпроси за бъдещето, от които потребителите са пряко заинтересувани. Такива са например въпросите относно изплащането на дивиденти и възнаграждения, определянето на цените на ценните книжа и способността на предприятието да посрещне своевремен­но задълженията си. Начинът, по който информацията за минали сделки и събития е отразена във финансовия отчет, може да влияе на възможността за разработването на прогнози на базата на този отчет.

 Същевременно външните потребители на информация се интересуват от иконо­мическата информация, която характеризира паричната политика на правителството, брутния вътрешен продукт, данъчната политика, темпа на икономическо развитие и други подобни общи икономически- аспекти в развитието на дадена страна.

II Глава-КОНЦЕПЦИЯ ЗА СЪЩНОСТА НА ПРИХОДИТЕ И РАЗХОДИТЕ И ТЯХНАТА КОНЦЕПЦИЯ ЗА ЦЕЛИТЕ НА ВЪТРЕШНОФИРМЕНИЯ СЧЕТОВОДЕН АНАЛИЗ

1.   Счетоводна концепция за разходите за целите на вътрешно фирмения счетоводен анализ?

Във финансовото счетоводство разходите се дефинират от гледна точка на изменението на нетните активи на предприятието. Разходите се разглеждат като намаляване на икономическата изгода по време на отчетния период под формата на изтичане или намаляване на активи, или натрупване на пасиви, което води до намаляване на собствения капитал, отделно от онова, което се дължи за разпределение между участниците в капитала. От гледна точка на финансовото счетоводство разходите се признават в отчета за доходите, когато въз­никне намаление на бъдещите стопански изгоди, свързани с намаление на актив или увеличение на пасив, което може да бъде оценено надеждно. Това на практика означава, че признаването на разходи се извършва едновременно с признаването на увеличение на пасив или намаление на актив. Изисква се признаването на разходите на базата на пряка връзка между извършените разходи и заработва нето на конкретни приходи. Този процес, обикновено наричан съпоставяне на разходите и приходите, обхваща едновременното или комбинираното признаване на приходи и разходи, които се явяват в резултат пряко и съвместно от едни и същи сделки или други събития. Когато икономическите изгоди се очаква да възникват през няколко счетоводни периода, и връзката им с приходите може да бъде определена само най-общо или косвено, разходите се признават в отчета за доходите на базата на процедури за систематично и рационално разпределение. Това често е необходимо при призна­ването на разходи, свързани с използването на дълготраен актив - като имоти, машини           и оборудване, патенти и търговски марки. Тези процедури на разпределение са предвидени, за да се признават разходите в счетоводния период, в който се употребяват или изтичат икономическите изгоди, свързани с тези позиции. В управленското счетоводство се изхожда от общото разбиране за разходите като паричен израз на сумата от ресурси, използвани за определени цели във връзка с поддържането на функциите на отделното предприятие. От гледна точка на управ­лението само на оперативната дейност - тези разходи, които се отнасят до дейност, различна от оперативната или за различен от разглеждания период, се третират като "неутрални".

2. Класификация на разходите за целите на контрола /на оперативната дейност?

Съвременните предприятия работят в нестабилна среда и при висока степен на конкуренция. В тези условия се налага процес на децентрализация на взимането на решения. Децентрализацията поражда потребността от контрол върху лицата, вземащи решения. Този контрол се основава на концепцията за центровете на отго­ворност. Центровете на отговорност са структурни подразделения на предприятието, управляващите на които са натоварени с отговорността да пос­тигнат определени резултати. Като какъв тип ще се оформи даден център зависи от степента, в която управляващите и персоналът имат контрол върху разходите, прихо­дите, печалбата и инвестициите. Ако управляващите и персоналът на дадена струк­турна единица не могат да влияят пряко и съществено върху разходите или приходите, тази единица не може да се оформи като център на отговорност.

Счетоводният анализ дефинира  две групи разходи; контролируеми  и неконтролируеми. Контролируеми разходи са тези разходи върху които управляващия може да оказва непосредствено въздействие. Неконтролируеми разходи са тези разходи, върху чиято, размер съответният управляващ не може, да укаже въздействие. Контрулируемостта на разходите зависи от равнището на управление. Колкото е по високо равнището, толкова е по-голям обсегът на контролируемите разходи.

Наличието както на контролируеми разходи, така и на контролируеми приходи
означава, че съответното подразделение може да се разглежда като център на печал­
бата. Разходите, които са неконтролируеми на едно равнище са контролируеми,на
друго по-високо равнище и се включват в сферата на отговорност на съответен управляващ. На практика всички разходи в предприятието са контролируеми на различни:нива

Глава 3 -  ОСНОВИ НА КАЛКУЛИРАНЕТО

1. Същност и значение на калкулирането?

Калкули­рането се разглежда като способ, чрез който се извършва обобщаване, пресмятане и разграничаване на разходите, възникващи в съответна подсистема по отделни фази на оперативния цикъл на отделното предприятие с цел да се определи размера на разходите по доставката, себестойността на произведеното количество продукция, на реализираната продукция и оказаните услуги.

Обектът на калкулиране е признакът-основание за групиране на разходите. Той е различен в зависимост от фазата на оперативния цикъл. Като обекти на калкулиране се разглеждат материалите при доставката, когато се цели да се установи тяхната доставка себестойност. Във фазата на производството обект на калкулиране е произ­ведената в различни звена готова продукция или полуфабрикати. При реализацията обект на калкулиране е търговската себестойност на продукцията, която се продава на клиентите или услугите, които му се предоставят.

В прехода към пазарна икономика предприятията разполагат със свобода при формирането на стратегията си, при планирането и контролирането на своята дей­ност. В тази връзка се разширява приложното поле на калкулирането и неговото значение. От тази гледна точка, обект на калкулиране може да бъде всяка дейност, за която е желано самостоятелно измерване на разходите. В този широк смисъл калку­лирането може да се дефинира като процес на установяване на разходите за това, което се извършва, независимо дали е производство на продукция, осъществяване на услуга или изпълнение на определена функция. Следователно може да се въз­приеме, че обект на калкулиране е не само създаваната продукция като продукт на труда, но и услугите по обслужването на клиенти, функциите по поддържането на канал на дистрибуция или пазарен сегмент, както и общите разходи по взаимоотно­шенията с даден доставчик.

Калкулирането може да се разглежда и в по-тесен смисъл, ако се дефинира конкретна цел - установяване на себестойността и цената на определен продукт на . труда или оказана услуга. Следва да се подчертае, че калкулирането е процес в осъ­ществяването на който се извършват редица логически и изчислителни действия. В тази връзка същността на калкулирането се свързва със системното последователно обхващане на разходите с оглед определяне на себестойността, респ. цената. В рамките на дадена система за калкулиране могат да се приложат различни подходи за калкулиране. Те характеризират начина, по който се класифицират разхо­дите при изграждане на мрежата за счетоводно обхващане и анализ, от една страна, и от друга страна, показват как разходите се включват в себестойността на продук­цията. С избора на подход на калкулиране се предопределя съдържанието и струк­турата на себестойността, както и специфичните методики на формиране на финан­совия резултат при съпоставяне на приходите и разходите.В рамките на дадена система, при прилагане на определен подход, изчисля­ването на разходите за конкретен обект на калкулиране се осъществява при прилагане .на определен метод на калкулиране. Методите на калкулиране се разграничават в зависимост от характеристиките на обекта на калкулиране и особеностите на калкулационната единица. Понятията "обект на калкулиране" и "калкулационна единица" не са тъждествени. Калкулационният обект, като носител на разходите, е признакът-основание за крайно групиране на разходите. Калкулационната единица се свързва с количественото измерване на дадения обект при изчисляване на себестойността на единица продукция, работа или услуга.

2. Системи на калкулиране?

Системата за калкулиране характеризира начина на използването на фактически, бюджетни или нормативни данни при изчисляване на себестойността. На основата на посочения признак могат да бъдат разграничени четири системи за калкулиране: система за калкулиране на базата фактическите разходи; система за кал­кулиране при прилагане на нормативни коефициенти за отнасяне в себестойността на общо производствените разходи; система на нормативна себестойност и управ­ление на разходите по отклонения; и система за калкулиране на основата на бюджетни разходи.

* Система на калкулиране по фактически разходи-първата от системите накратко може да се нарече система на фактическите разходи главната характеристика на системата се състои в това, че за определяне на всички елементи на разходите в себестойността се прилага фактическия размер на разходите през определен период. Системата на калкулиране по фактически разходи е трудоемка за реализиране при по-кратки калкулационни периоди и по-широка номенклатура от изделия или услуги.

* Система на калкулиране при прилагане на нормативни коефициенти за интегриране на общо производствените разходи-като втора самостоятелна система за калкулиране, съобразно с посочените кри­терии, може да се разграничи тази, при която преките разходи се включват _в себестойността на фактическия размер, а общо производствените които са не преки разходи, се интегрират при прилагане на нормативните разходи. Недостатъците на предходната система на фактическите разходи в голяма степен са свързани с разпреде­лението на общо производствените разходи на база фактически размер. Това обуславя стремежа за отстраняване на отрицателните ефекти при калкулирането чрез при­лагане на предварително определени нормативни коефициенти за тяхното разпределение.Могат да се посочат две предимства в полза на разглежданата система. От една страна, с посочената система се избягват цикличните и сезонните колебания във величината на разходите и обема на дейността. От друга страна, нор­мативните коефициенти осигуряват удобство и бързина при изчисляване на себе­стойността и оценка на запасите от завършен и незавършен продукт или услуга. Разбира се, експедитивността е за сметка на точността.

* Система на прилагане на нормативни разходи- третата система за калкулиране е свързана с прилагане на нормативна калкула­ция и управление на производствените разходи по отклонения. Тази система е пре­търпяла понастоящем своето естествено развитие, което се свързва с практическото приложение на различни модификации. Тя исторически възниква след няколко годишно прилагане на нормативни коефициенти за разпределение на общо производствените разходи като се прибягва до ползване на нормативи и за преките мате­риални и трудови разходи при изчисляване на себестойността. Определянето на норма­тивите може да се класифицира като важно условие за функциониране на системата, то нейното реализиране е свързано с текущото определяне на отклоненията. Самият анализ на отклоненията се реализира в рамките на определен център на отговорност, т.е. осигурява се обвързване на причините за отклоненията с виновните лица и съот­ветно: на причините - с инициаторите по регулиране на параметрите. Целта на системата за управление по отклонения е контролът на производстве­ните разходи и създаването на условия за оптимално функциониране на цялостната система по снабдяване, производство и реализация. Тази цел кристализира с опре­делянето на нормативната себестойност при най-добрите методи и количествени норми, разглеждани в качеството им на образци, и съответното използване на стой­ностните фактори. При положение, че са установени отклоненията от текущите нор­мативи, фактическата себестойност на произвежданата продукция може да се фор­мира чрез коригиране на нормативната себестойност със сумата на отклоненията.

* Система на бюджетните разходи - като отделна система за калкулиране може да се разглежда калкулирането на себестойността по бюджетни разходи, което е неразделна част от разработването на счетоводно-финансовия бюджет на предприятието. Бюджетната калкулация може да се разглежда като вид калкулация, която се съставя при краткосрочно планиране себестойността на продукцията въз основа на предварително установени норми за разход на суровини и материали, горива и енергия, нормативи за разход на жив труд и съответни разценки за заплащането му, както и план - сметките за разходите по организацията, управ­лението и обслужването на системата.

Глава 4 - МЕТОДИ НА КАЛКУЛИРАНЕ

1.  Специфика на калкулирането при наличие на брак в производството?

Към брака в производството се отнасят онези детайли, полуфабрикати и готови продукти, качеството на които не съответства на стандартите, образците или на предвидените  в договора изисквания на клиента. В зависимост от степента на негодност и възможностите за използване по предназначение бракът бива:

•     поправим брак, чиито дефекти са технически отстраними. Поставя се обаче изискването допълнителните разходи по отстраняване на дефектите да са икономически оправдани;

•     непоправим брак, при който дефектите не могат да се отстранят или ако могат, поправката им е икономически неизгодна.

Някои производства като стъкларската промишленост, керамичната промиш­леност, електрониката и др. подобни, предполагат наличието на технологичен брак. От тази гледна точка загубите от брак могат да се класифицират като:

•     брак в допустимите технологични норми;

•     брак над допустимите технологични норми.

Загубите от брак в допустимите технологични норми се включват в себестой­ността на продукцията, т.е. третират се като физически единици с нулева стойност. Над нормативните загуби се отчитат като разходи за периода за сметка на печалбите и загубите.

Пример:

В процеса на производство се използва 2,400 литра течност на стойност 24 000 лв. Предвидени са нормативни загуби от 16,667 % (400 л.).Себестойността на готовата продукция се определя като производствените раз­ходи се разделят на количеството на годната завършена продукция и в разглеждания пример е 12 лв./л [24 000 : (2 400 - 400)]. Ако при очакван обем производство 2000 л. са получени само 1 800 л. В този случай е реализиран брак над допустимите норми от 200 л. Общите разходи са произ­водството са съответно:

Завършена продукция (1800 л х 12 лв.) -21 600 лв.

Над нормативни загуби-                            2 400 лв.

Сметката за калкулиране на разходите по производството включва следните показатели:

Разходи за основна дейност -Процес XX
	К-во (ед.)	Цена за ед.	Сума		К-во (ед.)	Цена за ед.	Сума
Разходи за вложени ресурси				Норм. брак	400	-	-
				Наднорм.
	2400	10	24000	брак	200	12	2400
				Готова продукция	1800	12	21 600
	2400		24000		2400		24000

Възможно е част от бракуваната продукция в допустимите норми да бъде продадена. Приходите от продажба се отнасят в намаление на себестойността на продукцията. Ако са налице над нормативни загуби от брак приходите от неговата продажба представляват не планиран доход, който не трябва да се отнася в намаление на себестойността на произвежданата продукция. В случаите, когато загубите от брак са по-малко от нормативно очакваните въз­никват свръх нормативни доходи. Тяхната сума се определя по начина, по който се изчисляват над нормативните загуби и се изваждат от себестойността на продукцията. Бракът е констатиран към края на производствения процес и е със 100% степен на завършеност. Той се включва в нормата за допустим брак, присъщ на този вид производство. При разпределението на разходите между завършените продукти и крайния запас от незавършено производство се прилага методът на средно претеглената себе­стойност. Бракът е изцяло за сметка на готовата продукция. Към началото на годината няма запаси от незавършено производство. За разлика от брака в допустимите норми, бракът над допустимите норми се остойностява и отчита отделно. Той се отписва от сметката за калкулиране на себе­стойността на продукцията и се отразява самостоятелно, за да се упражни контрол. Когато бракът над допустимите норми се остойностява, следва да се има предвид методът, който се прилага за разпределение на разходите между завършения продукт и крайния запас от незавършено производство - средно претеглена себестойност или метода първа входяща- първа изходяща себестойност.

2. Специфика на калкулирането при взаимосвързана продукция?

Групата продукти, които се произвеждат съвместно в общ производствен про­цес, при условие че всеки един от тях има относително значима продажна стойност, се определя като взаимосвързана продукция.Такива слу­чаи често възникват при нефтопреработвателната, химическата, минната, месо-преработвателната, дърво преработващата промишленост и селското стопанство, ко­гато при обработката на дадена суровина в рамките на определен технологичен про­цес се получава не един, а два или повече продукта. От гледна точка на технологичния процес на обработка на определен изходен материал, продуктите не могат да се инди­видуализират преди достигане на определен момент в производството, наречен "разделителна точка". Разходите по съвместния производствен процес от позициите на калкулирането са общи за всички продукти. След разделителната точка, разходите по последващата обработка могат да бъдат разграничени между видовете продукция и представляват допълнителни или последващи.

Поради наличието на общи разходи по производството преди разделителната точка, възниква проблемът при калкулирането на себестойността на основните взаимосвързани продукти. Неговото решаване е свързано с разпределението на тези разходи. В счетоводната теория и практика се прилагат три алтернативни метода:

Първият метод на разпределението на общите производствени разходи на база обем на взаимосвързаните продукти във физически единици е подходящ при производството на продукти с еднаква материалоемкост. Ако относителният дял на материалните разходи по отделни продукти е различен, то използването на обема . във физически единици, като база за разпределение, би довело до изкривяване на информацията.

При прилагането на втория метод на разпределение на разходите, могат да възникнат два варианта:Ако изделията са реализируеми веднага след разделителната точка, те могат да се оценят по продажни цени в момента на индивидуализирането им. Следователно производствената им себестойност се получава при разпределението на разходите по съвместния производствен процес на база на действителната продажна стойност. Рентабилността към продажбите по отделни изделия, представена от процентното отношение на брутния доход към приходите от продажби, е еднаква за всички про­дукти.

При условие че в разделителната точка отделните продукти не могат да бъдат продавани без допълнителна преработка, то не е възможно да се ползва продажната им стойност като непосредствена разпределителна база. В този случай е необходимо да се изчисли предполагаема продажна стойност като разлика между крайната им продажна стойност и разходите по последваща обработка след разделителната точка.

Разпределението на разходите между взаимосвързаните продукти на база на брутен доход от продажбите и рентабилност към продажбите

Разпределението на съвместните разходи се извършва с цел оценяване на мате­риалните запаси и определяне на тяхната рентабилност. Съвместните разходи обаче трябва да бъдат игнорирани за всякакви решения, включително за решението дали да се обработва съвместен продукт след разделителната точка. Решението за прода­ване или по-нататъшно обработване трябва да се основава на нарастващите при­ходи и разходи след точката на разделяне. Ако нарастващите приходи от по-нататъшно обработване превишават нарастващите разходи, тогава следва да се продължи обработката по-нататък. Ако нарастващите разходи превишават нарастващите приходи, тогава следва да се продава в точката на разделяне.

Алтернативният възглед за разпределението на разходите между взаимосвързаните продукти се свързва с отхвърлянето на продажната стойност като база за разпределение, тъй като продуктите с висока цена, поради пазарно търсене, се утеж­няват неоснователно с повече разходи при формиране на тяхната себестойност. От тази гледна точка, подходящ за приложение е коефициентният метод. При него общата сума на разходите се разпределя между отделните продукти на база на разработени коефициенти, изразяващи предварително обоснованото съотношение на разходите между видовете продукция. Методиката за определяне на себестойността по изделия при този метод обхваща следните основни етапи:

Първи етап. Количеството продукти от всеки вид се умножава по определените за тях коефициенти, при което се получават показатели, които изразяват условни единици продукти.

Втори етап. Сумата от всички количества условни продукти по видове формира базата за разпределение.

Трети етап. Разпределителната процедура се изразява в намирането на себе­стойността на една условна единица продукция като отношение на общите произ­водствени разходи по съвместния производствен процес и определената на предход­ния етап база за разпределение.

Четвърти етап. Себестойността на една условна единица се умножава по броя на условните единици от всеки вид поотделно, в резултат на което се получава общата себестойност по отделни продукти.

Пети етап. Себестойността на единица от всеки вид се определя като величи­ната на общата себестойност се раздели на количеството продукция, изразено в съот­ветните физически единици.

Методиката на разпределение на практика се усложнява от:

* Възможността при производството на взаимосвързаните продукти да се
разграничават няколко разделителни точки и специфични операции по до­пълнителна преработка;

* Възможността в резултат на производствения процес да се получат съпродукти.

Съпродуктите или така наречените странични продукти възникват в общия процес с основните, но в сравнение с тях имат сравнително ниска продаж­на стойност. При вземане на решения за продуктовата структура и при определяне на продажните цени на основните продукти съпродукцията обикновено не влияе или има слабо влияние.

Тъй като целта на производствения процес е получаването на определени ос­новни продукти, производствените разходи от съвместната обработка се разпределят и формират себестойността само на тези продукти. Възприето е получаваните до­пълнителни съпродукти да се остойностяват по тяхната продажна цена .

Глава 5 – ИНТЕГРИРАНЕ НА ПРЕКИТЕ И НЕПРЕКИТЕ РАЗХОДИ В СЕБЕСТОИНОСТТА НА ПРОДУКЦИЯТА И УСЛУГИТЕ

1. Цел и задачи на счетоводния анализ на материалните запаси?

Счетоводният анализ на материалите се свързва с:

• планиране на разходите от материали, т.е. кога, къде и какви материали се изискват, кой може да даде ход на процеса по тяхното доставяне;

• определяне кога да се купува и колко;                                           

• преценяване към кого да се направи заявка;

• получаване и проверяване на доставените материали;

• навременни рекламации;

• определяне на оптималния обем на доставка;

• съхраняване на материалните запаси по начин, който позволява лесния достъп до тях, тяхното    придвижване, правилно съхраняване и опазване;

• кодиране на материалите, за да се осигури безпрепятствено идентифициране;    

• осигуряване своевременно отпускане и изписване ;

•остойностяване на потреблението на материали.